Assistance administrative et entraide judiciaire en matière fiscale

Etat: janvier 2020

L’essentiel en bref

Au niveau international, la Suisse peut suivre deux voies pour échanger des renseignements en matière fiscale. En procédure fiscale, l’échange a lieu dans le cadre de l’assistance administrative, laquelle peut intervenir sur requête, de façon spontanée ou automatiquement. En procédure pénale, l’échange de renseignements a lieu sur requête dans le cadre de l’entraide judiciaire


Assistance administrative

L’assistance administrative accordée par la Suisse est principalement régie par les conventions bilatérales contre les doubles impositions (CDI). À défaut de CDI, l’assistance administrative peut également avoir lieu sur la base d’accords sur l’échange de renseignements en matière fiscale (AERF). En mars 2009, le Conseil fédéral a pris la décision d’élargir l’assistance administrative en adoptant la réglementation prévue par l’art. 26 du Modèle de convention de l’OCDE. Il s’agit désormais de mettre en œuvre cette réglementation en négociant de nouvelles CDI ou en révisant des conventions existantes.

Depuis le 1er janvier 2017, une assistance au sens large est par ailleurs également possible sur la base de la Convention multilatérale concernant l’assistance administrative mutuelle en matière fiscale élaborée par le Conseil de l’Europe et l’OCDE.

Les États disposant d’une clause conforme à la norme de l’OCDE peuvent obtenir des renseignements à des fins fiscales en se référant à des cas bien précis et en déposant une demande concrète et motivée. L’assistance administrative est alors fournie même en l’absence de délit tel que la fraude fiscale ou la soustraction d’impôt. Le 1er février 2013, l’ordonnance relative à l’assistance administrative fondée sur les CDI a été remplacée par la loi sur l’assistance administrative fiscale (LAAF). Depuis, les demandes groupées sont également autorisées.

L’évolution des normes internationales a déjà entraîné deux révisions partielles de la LAAF. Dans ce contexte, la Suisse a notamment introduit une exception à la procédure de notification des personnes concernées par une demande d’assistance administrative. Ainsi, depuis le 1er août 2014, les personnes visées par une demande peuvent, dans des cas exceptionnels, n’être informées qu’après la livraison des données les concernant. Le message sur la mise en œuvre des recommandations du Forum mondial sur la transparence et l’échange de renseignements à des fins fiscales a, quant à lui, été adopté par le Conseil fédéral le 21 novembre 2018. Il propose entre autres une modification de l’art. 18a LAAF concernant les personnes décédées. Selon cette modification, une assistance administrative pourra désormais aussi être fournie pour ces personnes. Le Parlement a approuvé la loi d’exécution le 21 juin 2019 et le Conseil fédéral a décidé, le 27 septembre 2019, de la mettre en vigueur au 1er novembre 2019.

En adhérant à la Convention multilatérale concernant l’assistance administrative mutuelle en matière fiscale élaborée par le Conseil de l’Europe et l’OCDE, la Suisse a également introduit les échanges spontané et automatique de renseignements. L’échange spontané ne vise à ce jour que des formulaires relatifs à des décisions anticipées en matière fiscale. Les dispositions de la LAAF destinées à mettre en œuvre cette nouvelle forme d’échange sont entrées en vigueur le 1er janvier 2017. L’ordonnance révisée sur l’assistance administrative fiscale est aussi entrée en vigueur à ce moment-là. Les premiers échanges spontanés effectués par la Suisse ont eu lieu à partir du 1er janvier 2018.

En vue de l’introduction de la norme sur l’échange automatique de renseignements (EAR), le Conseil fédéral a signé, le 19 novembre 2014, l’Accord multilatéral entre autorités compétentes concernant l’échange automatique de renseignements relatifs aux comptes financiers (accord EAR ou Multilateral Competent Authority Agreement, MCAA). Celui-ci se fonde sur l’art. 6 de la Convention multilatérale concernant l’assistance administrative mutuelle en matière fiscale (convention sur l’assistance administrative) et prévoit l’échange de renseignements collectés conformément à la norme commune de déclaration et de diligence raisonnable (NCD) élaborée par l’OCDE dans le cadre de la norme sur l’EAR. La NCD définit qui doit collecter des renseignements, quels renseignements doivent être collectés, et sur quels comptes ils doivent être collectés. En Suisse, elle est une annexe et une partie intégrante du MCAA. Le MCAA et la NCD fixent les bases légales matérielles de l’EAR entre la Suisse et ses États partenaires. Cependant, leurs dispositions ne sont pas toutes suffisamment détaillées, justiciables et directement applicables, raison pour laquelle la loi fédérale sur l’échange international automatique de renseignements (LEAR) et l’ordonnance sur l’échange international automatique de renseignements (OEAR) qui en découle ont été édictées. La convention sur l’assistance administrative et le MCAA sont entrés en vigueur conjointement avec la LEAR et l’OEAR le 1er janvier 2017. On a ainsi créé les bases légales de l’EAR, qui ont permis de procéder en automne 2018 à un premier échange de renseignements entre la Suisse et ses États partenaires.

Le 5 octobre 2015, l’OCDE a publié un rapport élaboré dans le cadre du projet visant à lutter contre l’érosion de la base d’imposition et le transfert des bénéfices des entreprises (BEPS ou Base Erosion and Profit Shifting) sur la documentation des prix de transfert et les déclarations pays par pays (rapport sur l’action 13). Ce rapport prévoit de mettre en œuvre l’échange automatique des déclarations pays par pays des groupes d’entreprises multinationales. Il s’agit d’un standard minimum que tous les États membres de l’OCDE et du G20 se sont engagés à mettre en œuvre. La déclaration pays par pays contient des données par États et territoires relatives à la répartition mondiale des chiffres d’affaires, des impôts acquittés et d’autres chiffres-clés des groupes d’entreprises multinationales. Elle fournit également des données sur les principales activités économiques des entités constitutives d’un groupe. Les groupes d’entreprises multinationales dont la société mère est résidente de Suisse et qui réalisent un chiffre d’affaires supérieur à 900 millions de francs, sont tenus d’établir une déclaration pays par pays et de la transmettre à l’AFC. Les bases légales requises pour la mise en œuvre de l’échange automatique des déclarations pays par pays sont entrées en vigueur le 1er décembre 2017. L’obligation de déposer une déclaration pays par pays s’applique pour la première fois aux exercices commençant le 1er janvier 2018 ou ultérieurement. Le premier échange régulier aura lieu en 2020. En 2018 et en 2019l’ échange de déclarations concernant les périodes fiscales 2016 et/ou 2017 a été effectué sur une base volontaire, à la demande des entreprises concernées.

Au surplus, la Suisse octroie l’assistance administrative dans le domaine des impôts indirects en vertu de l’accord de coopération entre la Confédération suisse, d’une part, et la Communauté européenne et ses États membres, d’autre part, pour lutter contre la fraude et toute autre activité illégale portant atteinte à leurs intérêts financiers.

Entraide judiciaire

La Suisse accorde l’entraide judiciaire tant dans le domaine des impôts directs que dans celui des impôts indirects. Les bases légales sur lesquelles reposent ces impôts n’étant pas les mêmes, les conditions d’octroi de l’entraide peuvent varier.

En principe, la loi sur l’entraide internationale en matière pénale (EIMP) s’applique. Pour que l’entraide judiciaire puisse être accordée, il faut que l’acte justifiant la requête étrangère soit punissable dans les deux États (principe de la double incrimination) et constitue une escroquerie fiscale. Au sens de l’EIMP, il y a escroquerie fiscale lorsque l’auteur de l’infraction obtient, par son silence ou des indications mensongères, une estimation incorrecte qui lui est profitable et lorsque l’attitude astucieuse de l’auteur a pour effet, soit de soustraire aux pouvoirs publics un montant important en contributions, subsides ou autres prestations dues, soit de porter atteinte d’une autre manière aux intérêts pécuniaires de la collectivité.

L’autorité requérante étrangère ne doit pas nécessairement prouver qu’une attitude est répréhensible, mais doit mettre en avant les faits de manière à les rendre suffisamment crédibles pour l’autorité requise. Dans sa demande, elle doit présenter l’infraction de façon à ce que les soupçons soient clairement identifiables et compréhensibles.

Dans le domaine des impôts indirects et des droits de douane, l’entraide judiciaire peut également se baser sur l’accord de coopération entre la Confédération suisse, d’une part, et la Communauté européenne et ses États membres, d’autre part, pour lutter contre la fraude et toute autre activité illégale portant atteinte à leurs intérêts financiers (AAF). Elle se fonde en outre sur la Convention d’application de l’accord de Schengen (CAAS). Pour que l’entraide judiciaire puisse être accordée en vertu de ces accords, une soustraction d’impôt suffit. On parle déjà de soustraction d’impôt quand des impôts ne peuvent pas être déterminés, ou ne peuvent pas l’être intégralement ou dans les temps, car le contribuable ne remplit intentionnellement pas ses obligations envers les autorités fiscales. Une demande fondée sur ces accords est soumise à de faibles exigences. En effet, il suffit que la soustraction d’impôt soit plausible pour que l’entraide judiciaire puisse être accordée.

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